Limitações ao poder de tributar: princípios e imunidades

As limitações ao poder de tributar são as regras que a Constituição impõe a quem cria e cobra tributos: princípios que a lei tributária deve respeitar e hipóteses em que o tributo simplesmente não pode incidir (as imunidades). Ficam na Seção II do Capítulo do Sistema Tributário, a partir do art. 150 da CF/88, e o CTN (Lei 5.172/66) repete parte delas nos arts. 9º a 15. Quem domina o art. 150 resolve a maior parte das questões de princípios tributários.

Os princípios do art. 150

O caput do art. 150 diz que, sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

Legalidade (inciso I): exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça. O CTN, art. 97, detalha: só a lei pode instituir ou extinguir tributos, majorá-los ou reduzi-los, definir o fato gerador e o sujeito passivo, fixar alíquota e base de cálculo e cominar penalidades. Equipara-se à majoração a modificação da base de cálculo que torne o tributo mais oneroso (§ 1º); a simples atualização monetária da base de cálculo não é majoração (§ 2º).
Isonomia (inciso II): instituir tratamento desigual entre contribuintes em situação equivalente, sendo proibida qualquer distinção em razão da ocupação profissional ou da função exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos.
Irretroatividade (inciso III, a): cobrar tributos relativos a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os instituiu ou aumentou.
Anterioridade anual (inciso III, b): cobrar tributos no mesmo exercício financeiro em que tenha sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou.
Anterioridade nonagesimal (inciso III, c): cobrar tributos antes de decorridos 90 dias da publicação da lei que os instituiu ou aumentou, observada a alínea b.
Não confisco (inciso IV): utilizar tributo com efeito de confisco.
Liberdade de tráfego (inciso V): estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens por tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público.

Outros dispositivos reforçam o quadro: o art. 151 veda à União tributo não uniforme no território nacional (admitidos incentivos para equilibrar o desenvolvimento regional) e a concessão de isenção de tributos de competência de outros entes, e o art. 152 veda a Estados, DF e Municípios diferenciar bens e serviços em razão da procedência ou do destino. O § 6º do art. 150 exige lei específica para conceder subsídio, isenção, redução de base de cálculo, crédito presumido, anistia ou remissão.

Anterioridade na prática: três regras e exceções

O exercício financeiro coincide com o ano civil (Lei 4.320/64, art. 34). Por isso, a anterioridade anual significa, em regra, que o tributo majorado só vale a partir de 1º de janeiro do ano seguinte ao da publicação. A nonagesimal acrescenta uma espera mínima de 90 dias. As duas se somam: vale a que durar mais.

O § 1º do art. 150 traz as exceções:

Escapam da anual (inciso III, b): empréstimo compulsório para calamidade ou guerra (art. 148, I), imposto de importação, imposto de exportação, IPI, IOF (art. 153, I, II, IV e V) e imposto extraordinário de guerra (art. 154, II).
Escapam da nonagesimal (inciso III, c): empréstimo compulsório para calamidade ou guerra, imposto de importação, imposto de exportação, imposto de renda (art. 153, III), IOF e imposto extraordinário de guerra; também não se aplica à fixação da base de cálculo do IPVA e do IPTU.

Perceba as duas diferenças que mais caem: o IPI escapa da anual, mas respeita a nonagesimal; o imposto de renda escapa da nonagesimal, mas respeita a anual. Importação, exportação, IOF, empréstimo compulsório de calamidade ou guerra e imposto extraordinário escapam das duas.

Exemplos com datas (ano 1 e ano 2)

Uma lei que majora o IPTU é publicada em 10 de dezembro do ano 1. A anual manda esperar até 1º de janeiro do ano 2; a nonagesimal, até cerca de 10 de março do ano 2 (90 dias contados da publicação). Vale a mais longa: a majoração só pode ser cobrada a partir de março do ano 2. Porém, se o aumento for apenas na base de cálculo do IPTU, a regra da nonagesimal não se aplica, e vale 1º de janeiro do ano 2.
A mesma lei, com a mesma data, majora o IPI. Como o IPI escapa da anual, vale só a nonagesimal: cobrança a partir de cerca de 10 de março do ano 2.
Uma lei que majora o IPI é publicada em 1º de outubro do ano 1. Passados 90 dias, por volta de 30 de dezembro, já pode ser cobrada no próprio ano 1, pois a anual não vale para o IPI.
Uma lei que majora o imposto de renda é publicada em 1º de outubro do ano 1. Escapa da nonagesimal, mas não da anual: só vale a partir de 1º de janeiro do ano 2.

Imunidades (art. 150, VI)

É vedado instituir impostos sobre:

a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros (imunidade recíproca entre União, Estados, DF e Municípios);
b) entidades religiosas e templos de qualquer culto, inclusive suas organizações assistenciais e beneficentes (redação dada pela EC 132/23; confira o texto vigente);
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores e das instituições de educação e de assistência social sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;
d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão;
e) fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil com obras de autores brasileiros ou interpretadas por artistas brasileiros, e seus suportes, salvo na etapa de replicação industrial de mídias ópticas de leitura a laser.

Detalhes que a prova cobra:

A imunidade recíproca se estende às autarquias e fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, renda e serviços vinculados às suas finalidades essenciais (§ 2º; a redação vigente inclui também a empresa pública prestadora de serviço postal). Não alcança patrimônio, renda e serviços ligados à exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis às empresas privadas, ou em que haja contraprestação ou pagamento de preço ou tarifa pelo usuário, nem exonera o promitente comprador de pagar imposto sobre o imóvel (§ 3º).
As alíneas b e c abrangem somente o patrimônio, a renda e os serviços relacionados às finalidades essenciais das entidades (§ 4º).
Para as entidades da alínea c, o CTN (art. 14) exige que não distribuam qualquer parcela de seu patrimônio ou rendas, apliquem integralmente no País os recursos na manutenção dos objetivos institucionais e mantenham escrituração em livros revestidos de formalidades que assegurem sua exatidão. Faltando o cumprimento, a autoridade pode suspender o benefício.
A imunidade é limitação constitucional, atinge impostos e impede a incidência; a isenção é benefício concedido por lei (CTN, art. 176) e dispensa o pagamento de tributo que incidiu. O assunto da isenção está em suspensão e exclusão do crédito tributário.

Substituição tributária e fato gerador presumido

O § 7º do art. 150 permite que a lei atribua a sujeito passivo a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga caso o fato gerador presumido não se realize.

Erros comuns

Dizer que o IPI não respeita nenhuma anterioridade. Ele respeita a nonagesimal.
Esquecer que a nonagesimal conta da publicação da lei, não da vigência.
Achar que a imunidade alcança qualquer tributo: o art. 150, VI, fala em impostos.
Aplicar a imunidade recíproca a atividade econômica explorada em regime de empresa privada.
Confundir imunidade com isenção ou com não incidência.

Fontes e atualização

O art. 150 foi alterado por emendas, e o texto compilado do CTN foi atualizado por leis complementares recentes; confira a redação vigente. Conferido nas fontes acima na data de publicação deste guia.

Próximos passos

Estude a competência tributária de cada ente.
Revise o conceito e as espécies de tributo.
Veja como a lei orçamentária se submete à Constituição em princípios orçamentários e vedações do art. 167.