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Um mesmo fato, como comprar um serviço, gera registros em três ópticas: a orçamentária (o crédito disponível vira empenhado e depois pago), a patrimonial (nasce uma despesa de natureza patrimonial, a VPD, e uma obrigação) e a de controle (a disponibilidade de recursos vai sendo comprometida e utilizada). O MCASP exemplifica esses lançamentos e mostra que o momento da VPD pode vir antes, junto ou depois da liquidação. Este guia organiza esses lançamentos para que você consiga montar a sequência em uma questão.
O ponto de partida: o que a Lei 4.320/64 diz
O MCASP lembra que o art. 35 da Lei 4.320/64 estabelece que pertencem ao exercício financeiro as receitas nele arrecadadas e as despesas nele legalmente empenhadas. Em termos orçamentários, o ato de emissão do empenho constitui a despesa orçamentária e o passivo financeiro para o cálculo do superavit financeiro. Quem quiser rever os estágios da despesa (empenho, liquidação e pagamento) pode ler o guia de estágios da despesa; aqui o foco é o registro contábil.
Contas que aparecem nos exemplos
| Conta | Para que serve |
|---|---|
| 6.2.2.1.1 Crédito Disponível | Saldo da dotação ainda não empenhado |
| 6.2.2.1.3.01 Crédito Empenhado a Liquidar | Empenho emitido, sem liquidação |
| 6.2.2.1.3.02 Crédito Empenhado em Liquidação | Fato gerador ocorreu, liquidação pendente |
| 6.2.2.1.3.03 Crédito Empenhado Liquidado a Pagar | Despesa liquidada, pagamento pendente |
| 6.2.2.1.3.04 Crédito Empenhado Pago | Despesa paga |
| 8.2.1.1.2 DDR Comprometida por Empenho | Disponibilidade de recursos comprometida pelo empenho |
| 8.2.1.1.3 DDR Comprometida por Liquidação | Disponibilidade comprometida pela liquidação |
| 8.2.1.1.4 DDR Utilizada | Disponibilidade efetivamente utilizada |
Sigla: DDR é a disponibilidade por destinação de recursos.
Cenário 1: o fato gerador é simultâneo à liquidação (serviço de limpeza)
O MCASP exemplifica com a prestação de serviço de limpeza e conservação.
- Empenho (orçamentária): D Crédito Disponível / C Crédito Empenhado a Liquidar. Controle: D Disponibilidade por Destinação de Recursos (DDR) / C DDR Comprometida por Empenho.
- Recebimento da nota fiscal e liquidação (patrimonial): D Variação Patrimonial Diminutiva (serviços) / C Fornecedores e Contas a Pagar a Curto Prazo (F). Orçamentária: D Crédito Empenhado a Liquidar / C Crédito Empenhado Liquidado a Pagar. Controle: D DDR Comprometida por Empenho / C DDR Comprometida por Liquidação.
- Pagamento (patrimonial): D Fornecedores (F) / C Caixa e Equivalentes de Caixa. Orçamentária: D Crédito Empenhado Liquidado / C Crédito Empenhado Pago. Controle: D DDR Comprometida por Liquidação / C DDR Utilizada.
Neste cenário o uso da conta “crédito empenhado em liquidação” é facultativo, porque o fato gerador coincide com a liquidação.
Cenário 2: a VPD é reconhecida antes da liquidação (13º salário)
O exemplo oficial é a apropriação mensal do 13º salário. Todo mês se reconhece o direito do trabalhador, mas o empenho, a liquidação e o pagamento só acontecem, em geral, perto do fim do ano.
- Apropriação mensal (patrimonial): D Remuneração a Pessoal (VPD) / C Pessoal a Pagar, 13º salário (P). O (P) indica passivo patrimonial.
- No empenho: além dos lançamentos orçamentários e de controle, ocorre a transferência do passivo patrimonial para o financeiro: D Pessoal a Pagar (P) / C Pessoal a Pagar (F). Em seguida, a despesa passa de “a liquidar” para “em liquidação”, e só depois para “liquidado a pagar”.
- No pagamento: D Pessoal a Pagar (F) / C Caixa e Equivalentes de Caixa, com a baixa orçamentária para “empenhado pago” e a utilização da DDR.
O manual explica que a conta “crédito empenhado em liquidação” é usada para evitar que o passivo financeiro seja contabilizado em duplicidade até a liquidação.
Cenário 3: a VPD só aparece depois da liquidação (material de consumo em estoque)
Na compra de material de consumo estocado no almoxarifado, a despesa patrimonial é reconhecida só quando o material for consumido.
- No recebimento, o registro é D Estoque, almoxarifado (ativo) / C Fornecedores (F), e a execução orçamentária avança para “em liquidação” e depois “liquidado a pagar”.
- Somente na saída do estoque para uso é reconhecida a VPD de consumo, em lançamento patrimonial posterior.
Observação conceitual: a despesa orçamentária (empenho e liquidação) e a despesa patrimonial (VPD) não ocorrem necessariamente ao mesmo tempo. O regime orçamentário reconhece a despesa no exercício do empenho; o regime patrimonial reconhece a VPD pelo fato gerador, segundo a competência.
Quadro-resumo
| Momento | Orçamentária | Patrimonial | Controle |
|---|---|---|---|
| Empenho | Crédito disponível para empenhado a liquidar | Nada (ou transferência P para F, se já houver passivo) | DDR para DDR comprometida por empenho |
| Fato gerador | Empenhado a liquidar para em liquidação (quando usado) | VPD contra passivo | Sem lançamento específico |
| Liquidação | Para liquidado a pagar | VPD contra passivo (se simultâneo) | Comprometida por empenho para comprometida por liquidação |
| Pagamento | Liquidado a pagar para pago | Baixa do passivo contra caixa | Comprometida por liquidação para utilizada |
Exemplo resolvido
Questão: um serviço contratado foi empenhado, o fato gerador ocorreu no mesmo dia da liquidação e o pagamento ocorreu uma semana depois. Qual sequência de contas orçamentárias aparece?
Resposta: Crédito Disponível (D) / Crédito Empenhado a Liquidar (C) no empenho; Crédito Empenhado a Liquidar (D) / Crédito Empenhado Liquidado a Pagar (C) na liquidação; Crédito Empenhado Liquidado a Pagar (D) / Crédito Empenhado Pago (C) no pagamento. A conta “em liquidação” é facultativa porque o fato gerador coincide com a liquidação.
Erros comuns
- Achar que a VPD é sempre reconhecida na liquidação.
- Confundir a despesa orçamentária (empenho) com a despesa patrimonial (VPD).
- Inverter débito e crédito: nos lançamentos de execução, a conta do estágio anterior é debitada e a do estágio seguinte é creditada.
- Esquecer o lançamento de controle da DDR.
- Pensar que o passivo financeiro só nasce na liquidação: para o superavit financeiro, o empenho já gera passivo financeiro.
Próximos passos
- Entenda a estrutura das contas em PCASP: as 8 classes e os pares de controle.
- Veja a parte patrimonial em contabilidade pública: patrimônio e demonstrações.
- Revise os créditos em créditos adicionais e restos a pagar na Lei 4.320.
Fontes e atualização
- Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP), página oficial do Tesouro Transparente
- Lei 4.320/64, no Planalto
Lida a 10ª edição do MCASP (Parte I, procedimentos contábeis orçamentários da despesa), baixada do portal do Tesouro na data de publicação. Os lançamentos do manual são exemplificativos e não exaustivos; confira a edição vigente e o edital.