Fiscalização tributária no CTN: poderes, sigilo e conformidade

A fiscalização é a face mais visível da administração tributária: é ela que examina livros, intima terceiros, lavra termos e abre caminho para o auto de infração. O Capítulo I do Título IV do CTN (arts. 194 a 200) fixa as regras gerais desse poder, e a Lei Complementar 236/26 reescreveu partes dele. Este guia organiza o capítulo em blocos que dá para memorizar.

Quem pode ser fiscalizado (art. 194)

A legislação tributária regula a competência e os poderes das autoridades de fiscalização, em caráter geral ou em função da natureza do tributo. O § 1º diz a quem ela se aplica: pessoas naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, inclusive as que gozem de imunidade tributária ou de isenção de caráter pessoal.

A pegadinha clássica é achar que imunidade dispensa fiscalização. Não dispensa: imunidade afasta a incidência do imposto, não os deveres de escrituração e de exibição de documentos.

Prevenção e conformidade (art. 194, §§ 2º e 3º)

Os novos parágrafos mudam o tom do capítulo. A administração deve priorizar e disponibilizar métodos preventivos para que o sujeito passivo possa se autorregularizar antes da lavratura do auto de infração. E deve estabelecer programas de conformidade e outras medidas de prevenção de conflitos, com base nestes princípios:

voluntariedade de ingresso e de saída;
boa-fé e construção de relação de confiança mútua;
diálogo e cooperação;
transparência, previsibilidade e segurança jurídica;
busca da conformidade tributária;
prevenção de litígios e de imposição de penalidades;
proporcionalidade e imparcialidade.

Uma questão pode trocar “voluntariedade” por “obrigatoriedade de ingresso”. O programa de conformidade é voluntário, tanto para entrar quanto para sair.

Precedentes que vinculam a Fazenda (art. 194-A)

O trânsito em julgado de decisão definitiva do STF e do STJ com efeito vinculante no âmbito judicial vincula também a administração tributária. No prazo máximo de noventa dias úteis, contados do trânsito em julgado, a Fazenda Pública deve dar publicidade ao fato, por parecer jurídico fundamentado, informando como aplicará a orientação aos seus créditos, em que temas deixará de impugnar pedidos do contribuinte e em quais desistirá de impugnações ou recursos já feitos.

Exame de livros e documentos (art. 195)

Nenhuma disposição legal que exclua ou limite o direito de examinar mercadorias, livros, arquivos, documentos, papéis e efeitos comerciais ou fiscais dos comerciantes, industriais ou produtores, ou a obrigação de exibi-los, tem aplicação para efeitos da legislação tributária. O parágrafo único completa: os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os comprovantes dos lançamentos devem ser conservados até que ocorra a prescrição dos créditos relacionados às operações.

Por isso, “guardar documentos por prazo fixo qualquer” não é a regra do CTN. A referência é a prescrição dos créditos decorrentes das operações.

Termos de fiscalização (art. 196)

A autoridade que proceder ou presidir diligências lavra os termos necessários para documentar o procedimento. Sempre que possível, o termo é lavrado em livro fiscal exibido; se lavrado em separado, entrega-se à pessoa fiscalizada cópia autenticada. As regras novas:

a fiscalização é precedida de documento que preveja seu início, com a identificação da autoridade emissora, dos fiscais, do contribuinte e dos estabelecimentos, os trabalhos a desenvolver (objeto, período e documentos necessários), a forma de confirmação de autenticidade e o prazo de duração do procedimento;
a fiscalização no estabelecimento ou domicílio exige a entrega de uma via desse documento ao contribuinte, representante legal ou preposto;
o acompanhamento de força policial fica condicionado ao justo receio de resistência, o que deve constar por escrito do documento entregue.

Para quem estuda lançamento e denúncia espontânea, há um elo importante: o parágrafo único do art. 138 diz que não é espontânea a denúncia apresentada depois do início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização relacionados à infração. O documento de início da fiscalização ajuda a datar esse marco.

Dever de informar sobre terceiros (art. 197)

Mediante intimação escrita, são obrigados a prestar à autoridade todas as informações de que disponham sobre bens, negócios ou atividades de terceiros:

Quem	Observação
Tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício	inciso I
Bancos, casas bancárias, Caixas Econômicas e demais instituições financeiras	inciso II
Empresas de administração de bens	inciso III
Corretores, leiloeiros e despachantes oficiais	inciso IV
Inventariantes, síndicos, comissários e liquidatários	incisos V e VI
Outras entidades ou pessoas que a lei designe, em razão de cargo, ofício, função, ministério, atividade ou profissão	inciso VII

O parágrafo único exclui as informações sobre fatos que o informante esteja legalmente obrigado a manter em segredo em razão de cargo, ofício, função, ministério, atividade ou profissão. A intimação precisa ser escrita.

Sigilo fiscal (art. 198)

A regra é a vedação: sem prejuízo da legislação criminal, é vedado à Fazenda Pública e a seus servidores divulgar informação obtida em razão do ofício sobre a situação econômica ou financeira do sujeito passivo ou de terceiros e sobre a natureza e o estado de seus negócios ou atividades.

As exceções:

requisição de autoridade judiciária no interesse da justiça;
solicitação de autoridade administrativa no interesse da administração pública, desde que comprovada a instauração regular de processo administrativo no órgão, com o objetivo de investigar o sujeito passivo por infração administrativa;
os casos do art. 199 (assistência mútua entre Fazendas);
divulgação de representações fiscais para fins penais, inscrições em dívida ativa, parcelamento ou moratória, e incentivo, renúncia, benefício ou imunidade tributária cujo beneficiário seja pessoa jurídica.

O intercâmbio de informação sigilosa dentro da administração faz-se por processo regularmente instaurado, com entrega pessoal à autoridade solicitante, mediante recibo. Os §§ 4º e 5º permitem à administração tributária requisitar informações cadastrais e patrimoniais do sujeito passivo a órgãos e entidades públicos ou privados que mantenham cadastros e registros, e impõem aos órgãos da administração pública de qualquer Poder o dever de colaborar com o compartilhamento de bases cadastrais e patrimoniais.

Cooperação entre Fazendas e força pública (arts. 199 a 200)

A Fazenda da União e as dos estados, do DF e dos municípios prestam-se mutuamente assistência na fiscalização e na permuta de informações, na forma de lei ou convênio. A União pode, por tratados, acordos ou convênios, permutar informações com Estados estrangeiros no interesse da arrecadação e da fiscalização. O art. 199-A permite o compartilhamento, por convênio, das atividades de fiscalização, lançamento e cobrança e da estrutura de processo administrativo fiscal. Pelo art. 200, as autoridades administrativas federais podem requisitar auxílio da força pública federal, estadual ou municipal, e reciprocamente, quando vítimas de embaraço ou desacato ou quando necessário à efetivação de medida prevista na legislação tributária, ainda que não se configure crime ou contravenção.

Exemplo resolvido

Um banco recebe ofício da Fazenda pedindo, por escrito, dados de movimentação de um contribuinte investigado. O banco pode recusar alegando sigilo? Pelo art. 197, II, instituições financeiras são obrigadas a prestar informações sobre bens, negócios ou atividades de terceiros mediante intimação escrita. A ressalva do parágrafo único só vale para fatos que a lei obrigue a manter em segredo. Se o servidor depois divulgar os dados a terceiros fora das exceções, descumpre o art. 198. Atenção: para o alcance de acesso a dados bancários, as regras específicas e a jurisprudência importam; confira a legislação vigente e o edital.

Erros comuns

Achar que imunidade dispensa fiscalização.
Esquecer que a intimação para terceiros é escrita.
Dizer que o sigilo fiscal é absoluto, sem as exceções do § 1º e do § 3º do art. 198.
Dizer que os livros se guardam por prazo fixo, e não até a prescrição.
Tratar o programa de conformidade como obrigatório.

Fontes e atualização

Conferido nas fontes acima na data de publicação deste guia. Confira a redação vigente.

Próximos passos

Veja o que acontece depois da fiscalização em processo administrativo fiscal no CTN.
Revise o efeito da fiscalização no lançamento em lançamento tributário e suas modalidades.
Conheça a carreira em Receita Federal por dentro.